Podstawą współpracy pomiędzy spółką a jej członkiem zarządu może być umowa o świadczenie usług zarządzania. Taka nazwa umowy może wskazywać na to, że członek zarządu świadczy usługi, a więc wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które powinny być udokumentowane fakturą. Nie zawsze jednak tak będzie. To zaś może powodować brak możliwości odliczenia VAT po stronie spółki.
Kiedy przysługuje prawo do odliczenia VAT
W świetle ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego może stanowić jednocześnie suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
W drodze wyjątku, nie stanowi jednak podstawy do obniżenia podatku należnego faktura w przypadku, gdy transakcja nią udokumentowana nie podlega opodatkowaniu albo jest z tego podatku zwolniona.
W konsekwencji, aby podatnikowi – w naszym przypadku spółce – przysługiwało prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez członka zarządu, czynności przez niego wykonywane muszą podlegać opodatkowaniu VAT.
Decydujące znaczenie ma treść umowy
W świetle aktualnej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych, to czy czynności realizowane przez członka zarządu na rzecz spółki na podstawie umowy o zarządzanie podlegają opodatkowaniu VAT zależy od sposobu ukształtowania relacji umownych pomiędzy tymi podmiotami.
Jeżeli na gruncie danej umowy:
- członek zarządu wykonuje zlecone czynności przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (warunek pierwszy) oraz
- członkowi zarządu przysługuje – chociażby w części – stałe wynagrodzenie (warunek drugi), oraz
- nie została przewidziana odpowiedzialność członka zarządu wobec osób trzecich (warunek trzeci),
wówczas czynności realizowane przez członka zarządu nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W związku z tym, nie powinny być one dokumentowane fakturami VAT. W razie natomiast ich wystawienia, spółce nie przysługuje prawo do odliczenia VAT.
Jeżeli natomiast nie zostanie spełniony którykolwiek z powyższych warunków, wówczas czynności wykonywane przez członka zarządu podlegają opodatkowaniu VAT i powinny być dokumentowane fakturami. Jednocześnie, w takim przypadku spółce powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT w tym zakresie.
Powyższe wnioski wynikają m.in. z wyroku NSA z 31 lipca 2020 r. (sygn. I FSK 1780/17), z interpretacji ogólnej z 6 października 2017 r. (sygn. PT3.8101.11.2017) oraz z interpretacji indywidualnych z 3 marca 2021 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.703.2020.3.AKA), z 12 lipca 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.264.2021.2.SM) czy z 31 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.979.2021.2.MSO).
Trzeba uważać
Mając na względzie powyższe, decyzja spółki o odliczeniu VAT z faktury wystawionej przez członka zarządu powinna zostać poprzedzona analizą zawartej umowy.
Należy mieć jednocześnie na uwadze, że pierwszy spośród powyższych warunków jest spełniony niemal zawsze. Co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez członka zarządu, wpisane jest bowiem wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki. Osoba taka zarządza wszak tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i równocześnie korzysta z niej w tym celu.
Biorąc pod uwagę powyższe, zasadnicza część analizy powinna być ukierunkowana na weryfikację spełnienia drugiego i trzeciego warunku.
Przy czym, analizując spełnienie drugiego warunku trzeba zwrócić uwagę na to, że wystarczającym dla jego spełnienia jest to, aby członkowi zarządu przysługiwałoby choćby w części stałe wynagrodzenie. Z uwagi na to, wprowadzenie – oprócz określonego stałego wynagrodzenia – elementu zmiennego (np. wypłacanego pod warunkiem realizacji wyznaczonych celów zarządczych) nie spowoduje braku wypełnienia tej przesłanki. Ponadto należy mieć na względzie to, że jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) odpowiedzialności członka zarządu wobec osób trzecich, również trzeci warunek będzie spełniony. W przypadku braku uregulowania tej odpowiedzialności w umowie nie można bowiem jej domniemywać. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje równocześnie okoliczność ponoszenia przez członka zarządu odpowiedzialności względem samej spółki.
Jednocześnie, jeżeli wszystkie powyższe trzy warunki zostaną spełnione, nie należy odliczać VAT z faktury otrzymanej od członka zarządu.